新观点‖新视角下对增值税含义的再认识-凯发游戏

增值税作为我国的主要税种之一，被广泛的纳税人所知晓。但对于什么是增值税原理，或者说增值税究竟应该是属于怎么样的税种，不仅过去有不少争论，而且随着2016年5月1日起全面推开营业税改征增值税的实施，特别是房地产销售计税方法的“别致”，以及开具专票的“新颖”，重新成为焦点之一。根据笔者的日常接触，就是现有增值税纳税人中也有许多财务人员对增值税的理解存在着一定程度的困惑。本文通过对增值税含义的分析，提出自己的表述，供大家讨论。

现有增值税的基本含义及缺陷

目前，对增值税比较通行的表述是：增值税是以单位和个人生产经营过程中取得的增值额为课税对象征收的一种税。同时解释，增值额是企业在生产经营过程中新创造的那部分价值，即货物或劳务价值中的v＋m部分，在我国相对应净资产值或国民收入部分。也有一种说法，增值额，指的是从销售额中扣除当期购进商品与劳务的价值差额后余下的价值量，即企业或个人在生产经营过程中所创造的那部分价值。因此，增值税的基础理论是建立在对增值额征税基础之上的。

按照这样的增值额理论，增值税应该是只对应税项目产生的增值额部分进行征税，也就是说不用考虑是否取得进项税额，只需按照可以扣除项目的实耗法就可以核算出增值额，确定应纳增值税额。因此，其基本计税方法应该是：

增值税额=增值额×税率

以增值额为核心的增值税含义表述，无法对在实践中实施的采用购进扣税法（以下简称抵扣制）的增值税体制进行解释，难以对没有取得进项税额不能抵扣的情形进行说理，更没有必要定义为价外税。因为这一定义的导向，导致许多人难以理解增值税的基本含义和本质。随着营改增的全面实施到位，增值额的概念很难在所有领域得到明确的运用（比如金融业等），从而导致理论与实际的差距越来越大。因此，笔者认为有必要对增值税的含义进行新的认识。

现行增值税的基本要点及分析

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第538号）和《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定，增值税一般计税方法是：

应纳税额=当期销项税额－当期进项税额

销项税额=销售额×税率

销售额不包括收取的销项税额。纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

销售额＝含税销售额÷（1 税率）

从上述规定可以看出，我国实行的是抵扣制增值税，其基本要点是：

1、增值税是对消费品（包括货物、劳务、服务、金融等，下同）按照消费者（包括使用者、耗用者等，下同）购买时的消费品销售价格（包括视同销售等）、依照法定税率征收总税额（即销项税额），由此明确增值税是以比率控制、限额征收的一种税；

2、增值税由销售者（包括提供者等，下同）负责向消费者收取，并向税务机关申报纳税，由此明确纳税义务人为销售者；

3、增值税由消费者承担，由此明确增值税的实际承担人为消费者；

4、增值税只对消费品按规定征收总税额（即销项税额），对中间流转环节已经征收的税额（即进项税额）实行抵扣，由此明确不重复征税，并由销售者专帐核算需要缴纳的差额税额（即应纳税额）；

5、增值税是对消费品的销售环节进行征税，由此明确：

（1）将自产、委托加工或者购进的货物改变用途，且用于外部的，以及对外提供无偿应税服务的，属于视同本环节为销售行为、下一环节为消费行为，按视同销售处理。比如：作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；分配给股东或者投资者；无偿赠送其他单位或者个人；向其他单位或者个人无偿提供应税服务等。

（2）将自产、委托加工的货物改变用途，且用于内部的，纳税人既属于销售行为，又属于消费行为，按视同销售处理。比如：用于非增值税应税项目；集体福利或者个人消费等。

（3）外购的应税项目改变用途，且用于内部的，纳税人视同为这部分消费品的消费者，应该承担其流通终端消费的增值税，按进项税额转出处理。比如：用于免税项目、非应税项目、集体福利或个人消费等。

（4）正常损失属于产生应税项目的组成部分，不属于终端消费，故应按组成应税项目的进项税额抵扣处理。

（5）由于管理不善造成的非正常损失，不属于产生应税项目的组成部分，应该视同为纳税人的过错性终端消费，故应按进项税额转出处理。

（6）海关进口应税项目视为消费环节，由海关代位销售者收取增值税。

因此，我国实行的增值税是基于抵扣制理论的，其核心内容是：由消费者承担，由销售者为代收代缴纳税义务人，最终消费品按税率征收总税额，形成或者视同形成最终消费品之前已经缴纳的增值税额实行层层抵扣。

对增值税含义的再认识

从上述分析我们可以看出，现行的增值税基本含义是基于增值额的基本理论建立的，很难与实际运行的基于抵扣制理论的增值税原理相结合，导致对增值税认识的困惑。因此，有必要通过新视角来对增值税的基本含义作重新认识，给予通俗易懂的解释。笔者认为，增值税可以重新定义为：

增值税是国家对终端消费品（包括货物、劳务、服务、金融等）按照消费者（包括使用者、耗用者等）购买消费品时的销售价格（包括视同销售等）、依照法定税率征收比率税额，以每一道流转视为终端消费并以此为征收环节，由消费者承担，对已经承担的税额实行抵缴的一种税。

采用抵扣制理论来阐述的好处是明确了增值税的几个基本含义：征税的主体是国家，消费者是实际承担者，属于价外税并由销售方代为代收代缴，对应税项目以前环节已经缴纳的税额实行抵扣，避免重复征税，同一消费品的增值税税负不受流转影响。