原用于免税项目的房屋出售的进项抵扣时间问题-凯发游戏

在某群有人抛出一个问题：某a有一栋楼，属于专用于某不可抵扣进项税额（如项目）的房屋。现在做出决定向外出售。但是卖的过程要谈判，不是董事会做出决议的当月就卖掉了。那么，根据《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》（税务总局2016年第15号公告），其进项税额可以抵扣的时间应该是什么时间？

针对这个问题，热心的群友展开了讨论，出现了多种意见。笔者谈谈自己的认识。

一、关于不动产改变用途的进项税处理的基本规定

（一）基本规定

基本政策的财税〔2016〕36号附件2《营改增试点有关事项的规定》中对《试点实施办法》第二十七条第（一）项规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定、、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目的，明确可在用途改变的次月按照公式计算可以抵扣的进项税额：

可以抵扣的进项税额＝、无形资产、不动产净值/（1＋适用）×适用税率

（二）专门规定

《国家税务总局关于发布〈不动产进项税额分期抵扣暂行办法〉的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）第九条明确，按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。

可抵扣进项税额＝扣税注明或计算的进项税额×不动产净值率

不动产净值率＝（不动产净值÷不动产原值）×100%

从上述两个规定看，相同明确的是，对于原用于不得抵扣项目的不动产改变用途，用于允许抵扣项目时，可以计算抵扣，抵扣时间为改变用途的次月。规定存在差异的是计算公式略有不同，但都是涉及不动产的净值。

因此，不动产改变用途，重新允许抵扣的进项税额与计算的时点是紧密相关的，从该规定和固定资产计提折旧的规定相联系看，其基本内在逻辑是相同的。

二、问题的分析处理

对于上述问题，进行拆分后，主要是要解决以下的问题：

（一）改变用途的时间确认

有人认为，应以董事会召开并作出出售决议的时间为改变用途的时间。笔者认为不妥。对于上市公司来说，一般对于重大事项是需要董事会会议决定的。在董事会会议召开之前，尚未形成决议，对于该房屋自然依然按照原有功能进行安排，没有形成改变用途的事。对于董事会决议之后，也是需要根据决议和实施两个因素进行综合判断：

1.董事会决定有改变用途的具体时间的，一般来说，在判断时就应该不早于该时点（除非另外重新决定提前或者推迟）。

2.董事会决定之后，对该房屋进行实质性改变用途处理，并且完毕的时点。有人说，如何判断实质性用途改变？这实际是一个实务的认识问题，之前用于免税项目，自然有用于免税项目的设施和功能，既然改变用途，这些设施和功能就应当给予改变，除拆除、搬迁、封存等。

因此，笔者认为，改变用途可以按照董事会作出决定之后，并且实施完成实质性用途改变的时点为标准。本问题中，笔者认为应以董事会会议之后、决议明确改变用途并且房屋清理完毕的时点，视为改变用途的时点，不能以最后的实际出售时间为界线。改变用途与实际完成出售时间可能会存在一定的时间差（甚至可能几个月等），属于正常的事。

（二）进项税额抵扣的时间确认

对于改变用途的不动产的进项税额的计算抵扣有非常明确的规定，既不得提前，也不得退后，这是由该重新抵扣的特殊性决定的。

与一般的进项税额抵扣存在巨大区别的是，该计算抵扣税额是以净值和原值的对比结果进行的，也就是说与该不动产的折旧相关联。时点的确认直接决定进项税额抵扣的多少，因此，时间决定进项税额的大小，不能随意改变，也就是说，必须是改变用途的次月才能计算扣除，提前计算，就是多抵扣。

（三）当期改变用途，当期出售情形下进项抵扣是否可以同步？

有人认为，国家税务总局公告2016年第15号第六条规定，销售其取得的不动产或者不动产时，尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，允许于销售的当期从销项税额中抵扣。这说明不动产出售时，进项税额处理应该同步。笔者认为不正确，这条针对的是正常处置不动产时的待抵扣税额的同步处理，并不影响税额的计算。改变用途属于特殊事项，应适用相应的条款规定。

也有人认为，这样的情形下，会出现销项税额在先，进项税额在后的情况，存在不合理情况。笔者认为，既然规则如此，就应该遵守，并与折旧挂钩，也就必须如此处理。为了避免这样的情况，还是需要提前具体实施改变用途为好。

总之，对于改变用途的判断要以实施完成实质改变用途功能的时间作为判断的主要依据。改变用途的次月计算抵扣进项税额，销项税额以纳税义务发生时间为准，两者之间不具备同步性，有可能出现销项在先、抵扣先后的小情形。