这起虚开发票案税务机关为何不予处罚?-凯发游戏

近日，笔者阅读了一则税务处理决定书之后，发现很有意思，于是追踪查阅了相关的刑事判决书，对事件过程和处理结论进行了一些梳理，试图还原事件真相并思考一些问题。

一、基本案情

2017年5月初，冉某与万某经合谋，注册成立a汽车销售有限公司，通过虚开谋取非法利益。2017年5月至2017年6月期间，a公司向外开具80份《机动车销售统一发票》，价税合计2068万元。将虚开发票提供给他人，并谋取非法利益后，再将发票全部作废。2018年6月，公安机关将被告人冉某抓获。2019年3月，检察院就冉某一案（万某另案处理）提起向法院公诉。在案件审理期间，冉某的家属代其退出非法获利的三万元。

2019年5月，法院依照《刑法》第二百零五条之一第一款、第二十五条第一款、第六十四条之规定，判决a公司主要负责人冉某犯虚开发票罪，判处有期徒刑一年，判处罚金六万元；并对其违法所得三万元予以追缴上缴国库。

2021年8月，主管税务机关稽查局查明，法院已经生效的判决书所涉及的虚开的80份机动车销售统一发票由a公司领购并开具后作废，未向外开具其他发票。依据判决书和检查查明的证据，根据《发票办法》第二十二条第二款第一项规定，对a公司对外开具的80份发票定性为虚开机动车销售统一发票。同时，根据《行政处罚法》第三十五条第二款规定，稽查局决定对a公司虚开发票的违法行为不再予以行政处罚。

二、法律法规依据

1.《刑法》第二百零五条之一规定，虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金;情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。

单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。

2.《刑法》第六十四条规定，犯罪分子违法所得的一切财物，应当予以追缴或者责令退赔;对被害人的合法财产，应当及时返还;违禁品和供犯罪所用的本人财物，应当予以没收。没收的财物和罚金，一律上缴国库，不得挪用和自行处理。

3.《刑法》第二十五条第一款规定，共同犯罪是指二人以上共同故意犯罪。

4.《发票管理办法》第二十二条第二款规定，任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

5.《行政处罚法》第三十五条第二款规定，违法行为构成犯罪，人民法院判处罚金时，行政机关已经给予当事人罚款的，应当折抵相应罚金；行政机关尚未给予当事人罚款的，不再给予罚款。

三、案例分析

1.发票虚开之后又作废，是否构成虚开发票行为？发票开具之后，发现开具等符合作废条件的规定情形下，允许对发票进行作废处理。因此，正常情况下的开具之后又作废，并不构成虚开发票行为。但案例中，a公司对外开具80份发票之后，交由受票人使用并收取非法利益，实现非法牟利后，再对发票进行作废。实际在行使作废发票之前已经实现虚开目的和非法牟利。法院判定，a公司虚开发票的行为已构成虚开发票罪的犯罪既遂，后期的作废行为并不属于对前期虚开行为的犯罪中止。这里一个关键的节点和证据是在开票与作废之间实现了非法牟利。当然，还包含了对虚开发票是行为犯还是结果犯的观点碰撞等因素。因此，法院判处冉某犯虚开发票罪，税务稽查局将开具的80份发票定性为虚开机动车销售统一发票是符合规定的。

2.刑事罚款之后，税务机关是否不予处罚？本案例中，法院依照《刑法》第二百零五条之一第一款对冉某与万某分别并处罚金，可见并没有对a公司追究刑责并处以罚金。税务稽查局依照《行政处罚法》第三十五条第二款的规定，依据冉某与万某已经并处罚金的判决，对a公司不予处罚。但应当看到，法院追究的冉某与万某的刑事责任并处罚金，并没有对a公司进行处理。

税务稽查局处理的对象一般应该是作为的a公司。依照《发票管理办法》第三十七条第一款规定，a公司“虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款”。此时，法院与税务稽查局处理的当事人是否属于同一当事人？税务稽查局引用《行政处罚法》第三十五条第二款的规定，按照“一事不二罚”的原则不予处罚是否恰当？是存在争议的。

笔者曾参与过一个案件的讨论。b公司为了达到少缴税款的目的，购买了专用发票用于抵扣。事发后，经查明，税务稽查局先行按照追缴税款，并按照规定移交司法机关处理，暂不予处罚。期间，纳税人缴清税款和。后法院生效判决书显示对b公司追究刑事责任，判处多年有期徒刑，并处10万元罚金，但未对b公司追究单位刑责。税务稽查局得到法院反馈结果之后，对b公司的偷税行为是否应当进行处罚出现了分歧。法定代表人的家属也明确表示：“人都进去了，税都已经缴了，还缴10万元的罚款了，还要罚款？没钱！”客观上，由于法定代表人是实控人，入刑后b公司的经营确实陷入了困境。从现有可以查到的公开案例来看，针对这样的情形，税务实务处理中存在不同的结果。

一般情况下，税法处罚的对象主要是纳税人，刑法在领中有针对单位纳税人的处罚，但更多的是追究直接责任人，而没有追究单位的刑责和罚金。对于涉税案件，在法院没有对单位纳税人进行处罚的情形下，如果税务稽查局对单位纳税人给予税务行政处罚，从既定法规的字面来看，以单位纳税人作为当事人的视角来看，似乎并不违反“一事不二罚”原则，处罚具有正当性。如果税务稽查局对单位纳税人没有给予税务行政处罚，从司法判定应用中的牵连因果的角度来看，视为同一当事人而不予处罚似乎也是合理的。本案例中，a公司的两个直接当事人均已受刑受罚，纳税主体基本上没有实质性存在，税务不予处罚是务实的做法。更需要考虑的倒是这80份发票的追踪处理，比如使用者是否用于少缴购置车辆税款等，如此，可能更有利于发票应用环境的净化。