股权激励相关焦点问题解析(上)-凯发游戏

作为提升企业技术创新能力和效能的有效机制，正在被越来越多的科创板和所采用。尽管自2006年以来《第11号—》（以下简称《股份支付准则》）还未曾修订，但出于及时规范上市公司股权激励账务处理的现实之需，针对股权激励行为陆续发布了却若干后续规定。

由于上市公司股权激励模式已呈现出了多样性特征，加之股权激励计划通常会跨越多个且涉及多个关键时间节点，如何依据《股份支付准则》及其相关后续规定来准确判定股权支付的类别归属及关键的时间节点，并在此基础上正确进行股权激励计划全生命周期的账务处理，就成为实施股权激励计划的上市公司所面临的不小挑战，本文拟对股权激励所面临的相关焦点问题加以专题解析。

一、《股份支付准则》核心要义的提炼与剖析

《股份支付准则》将股份支付区分为权益结算的股份支付和结算的股份支付两大类型，其中，在权益结算的股份支付模式下，被激励对象一旦选择行权，被激励对象就成为了企业的股东，而在现金结算的股份支付模式下，行权时被激励对象可以收到由该股权激励计划约定的若干变量综合驱动所厘定的确定金额的，但被激励对象并不会转变为企业的股东。

需要指出的是，无论是权益结算的股份支付，还是现金结算的股份支付，企业对职工进行激励或补偿的目的均在于换取职工提供的服务，股份支付从本质上而言属于的范畴，鉴于股份支付的计量是建立在的基础之上，在准则体系框架下，股份支付的确认与计量应遵循《股份支付准则》所确立的相关规范。

股份支付计划通常由授予日、可行权日、行权日和失效日四个关键时间节点构成，且通常要跨越多个，其中由授予日至可行权日所构成的期间被称为等待期，等待期的处理是各项股份支付计划确认与计量的最为核心的环节。

在通常情况下，被激励对象只有达成股权激励计划所约定的条件，才能被授予约定的权利，无论是权益结算的股份支付，还是现金结算的股份支付，授予日均无需进行相应的会计处理。需要指出的是，企业与职工或其他方就股份支付的协议条款和条件已达成一致，且该协议获得或类似机构的批准，才是确立授予日的充分必要条件。

需要特别强调的是，如果股东大会审议通过了股权激励方案，并确定了授予价格，但未确定拟授予股份的激励对象及股份数量，且股东大会授权确定具体激励对象及股份数量，只有在董事会确定了具体激励对象及股份数量，并将经批准的股权激励方案与员工进行了沟通并达成一致时，该股份支付的授予日才得以确立。简言之，授予日必须确定具体的激励对象。

在等待期内的每个，权益结算的股份支付与现金结算的股份支付均需要对被激励对象的数量做出最佳估计，并结合股权激励方案，将当期取得的员工服务计入或。

需要指出的是，等待期内每一会计期间所确认的成本或费用是采用倒挤方式计算获取的，即用截止每一会计期末累计应确认的成本或费用金额减去各该会计期间期初已累计确认的成本或费用的金额的方式计算得出。

需要强调的是，在计算每一会计期末累计应确认的成本或费用的金额时，各会计期间需乘以的期间系数呈现出规律性递增的特征，假设等待期为n年，第一年的期间系数为1/n，第2年的期间系数为2/n，第n年的期间系数则为1。由此不难判定，只要每一会计期间与上一会计期间的被激励对象最佳估计人数的递减幅度小于各该会计期末与上一会计期末的期间系数的递增幅度，各会计期间确认的成本或费用就应为正数。

需要进一步指出的是，在计算等待期每个日累计应确认的成本或费用的金额时，权益结算的股份支付与现金结算的股份支付的计量规则是存在明显差异的。权益结算的股份支付应当以授予日权益工具的公允价值作为计算基础，这就意味着在等待期的每个表日权益工具的公允价值维系在一个固定的金额上（授予日的公允价值）；现金结算的股份支付应当以每一资产负债表日权益工具的公允价值作为计算基础，即在等待期的每一个资产负债表日权益工具的公允价值是不相等的，这就意味着，如果某一会计期间权益工具公允价值的下降幅度与被激励对象的减少幅度的乘积大于该会计期间与上一会计期间的期间系数增长幅度，则该会计期间所确认的成本或费用就有会出现负数。在我国的过往实践中，就曾发生了实施现金结算的股份支付的上市公司年度总额呈现出负数的奇葩现象，这或许是导致目前上市公司很少采用现金结算股份支付激励方式的成因之一。

在可行权日以后，权益结算的股份支付不再对已确认的成本费用和总额进行调整，这是由权益工具具有交付固定数量的自身权益工具进行结算的义务的属性所决定的。在现金结算的股份凯发游戏的支付方式下，尽管在行权日之后不再确认与股份支付相关的成本或费用，但仍需将基于现金结算的股份支付而形成的依据权益工具公允价值的变动加以后续计量，并将其变动计入“”，这同样是由应付职工薪酬作为的属性所决定的。

在行权日，在权益结算的股份凯发游戏的支付方式下，应根据行权情况，确认和股本溢价，同时结转等待期内确认的（其他资本公积）。在现金结算的股份凯发游戏的支付方式下，应依据行权日权益工具的公允价值并结合激励方案，计算出应支给被激励对象的资金金额，并据此冲减“应付职工薪酬”。