企业涉税清算要点归纳-凯发游戏

一、清算类型框架示意图

二、清算所得及分配两个层面的公式

（根据国税函 [2009] 388号《中华人民共和国企业清算所得税申报表》 及填表说明归纳）

1、在企业层面，企业在清算时的企业所得税处理

其公式为企业清算所得 = 资产处置损益 ＋ 负债清偿损益 - 清算费用 - 清算税金及附加 ＋ 其他所得或支出

其中：资产处置损益 = 企业的全部资产可变现价值或交易价格 - 资产的计税基础

资产可变现价值或交易价格 = 货币资金 ＋ 清理债权的可收回金额 ＋ 存货的可变现价值 ＋ 固定资产的可变现价值 ＋ 非实物资产的可变现价值

负债清偿损益 = 负债的计税基础- 企业的全部负债的清偿金额

清算费用是指纳税人清算过程中发生的与清算业务有关的费用支出，包括清算组组成人员的报酬，清算财产的管理、变卖及分配所需的评估费、咨询费等费用，清算过程中支付的诉讼费用、仲裁费用及公告费用，以及为维护债权人和股东的合法权益支付的其他费用；

清算税金及附加是指纳税人清算过程中发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。包括在清算期间因处理资产、负债而产生的营业税、印花税、土地增值税、教育费附加等税费。不包括以前年度欠税；

其他所得或支出是指不包含在上述项目中的其他所得或支出。

应纳税所得额 = 企业清算所得 - 免税收入 - 不征税收入 - 其他免税所得 -弥补以前年度亏损

其中：免税收入是指纳税人清算过程中取得的按税收规定免税收入；不征税收入是指纳税人清算过程中取得的按税收规定不征税收入；其他免税所得是指纳税人清算过程中取得的按税收规定免税的所得；

弥补以前年度亏损是指纳税人按税收规定可在税前弥补的以前纳税年度尚未弥补的亏损额，包括所在清算年度的经营亏损。

应纳所得税额 = 应纳税所得额 × 适用税率

其中：清算期间不属于正常的生产经营期间，不能享受法定减免税优惠(包括定期减免优惠、小型微利企业优惠税率、高新技术企业优惠税率等)，  一律适用基本税率 25％ 。

2、在股东层面， 其股息所得以及投资在清算时的企业所得税处理

剩余财产 = 资产可变现价值或交易价格 - 清算费用 - 职工工资 - 社会保险费用 - 法定补偿金 - 清算税金及附加 - 清算所得税额 - 以前年度欠税额 - 其他债务

清算所得税额是指企业层面的清算所得税额，当剩余财产按顺序分配到该项目时，如有可分配全部或部分资金，则按上述公式继续分配，若无资金，则分配结束，清算完毕。

同时，在可分配给企业的股东的剩余财产范围内，应当划分股息所得和股东投资转让所得或损失两部分。各股东的股息所得应当按照相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中各股东的持股比例计算的部分；剩余资产减除股息所得后的余额， 超过或低于股东投资成本的部分， 应确认为股东的投资所得或损失。

三、几个在实务中需要注意的关键点

1、一定注意清算所得与剩余财产计算的指标口径不同，清算所得的计算过程体现的是按财税【2009】60号（下称60号文）文及公司法的规定计算清算所得和应缴的清算所得税，剩余财产的计算是公司法及破产法的规定分配顺序分配清算财产，不是先计算所得就必须先缴纳税款，当分配的剩余财产分配完清算费用和职工权益后无财产可分配时不再追缴税款，以后顺序的分配全部终结。

2、当清算企业股东是居民企业时，才按60号文第五条第二款“被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。”规定先计算累积留存利润并按规定享受免税政策，然后计算所得或损失。

当清算企业股东属于非居民企业时，还应区分是否在境内设立机构场所，分别确定纳税义务和适用税率；如若非居民企业在境内没有设立机构场所，清算企业并就股息红利和转让投资所得部分分别按规定代扣税款，如若税收协定税率低于10%或有其他规定的，从其规定，如清算企业股东属于香港企业，并拥有清算企业25%以上股份，则按协定支付给其的股息红利应按5%代扣代缴，而在中韩税收协定中，股权转让所得中国没有征税权，清算企业按照协定不需代扣韩资企业股权转让部分所得税。

3、当清算企业股东属于居民个人时，其从清算企业分配的剩余财产按《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告》 (国家税务总局公告 [2011] 41 号) 的规定和《股权转让所得个人所得税管理办法 (试行)》 ( 国家税务总局公告 2014 年第 67 号) 的规定，股东分配的剩余财产减除其投资成本后计算个人股东应纳税额，并由清算企业代扣代缴。需要注意的是，其剩余财产中包含的累计未税盈余留存收益不应享受免税政策，如果在转增时已纳税，则可将已税留存收益调增其计税成本后扣除。

当清算企业股东属于非居民个人时，应依据 《财政部、 国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》 (财税字 [1994] 20 号) 第二条第 (八) 项关于 外籍个人从外商投资企业取得的股息、 红利所得， 暂免征收个人所得税的规定外籍个人取得的企业剩余财产中分配的累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，暂免征个人所得税。外籍个人从外商投资企业取得的清算股权投资转让所得部分依法征收个人所得税。

4、一定注意清算所得与经营所得的区间划分，在实务中，若清算日在年度中间，则在清算日之前的当年所得为经营所得，清算日之后直至清算注销日之间的所得为清算所得，其划分的意义在于，经营所得可以享受所有可以享受的税收优惠，比如小型微利企业优惠税率等，而清算所得税的计算必须是法定税率，同时若清算日之前的当年为亏损，应当将此亏损作为可以弥补亏损年限的年度之前一年，可以用清算所得弥补。