实质课税原则,不可滥用,需要限制与边界-凯发游戏

前段时间，参加一企业司法拍卖税务税款确认。在与税务主管机关谈判过程中，明显感受到他们重视合理性，但忽视合法性，也就是重视实质课税，忽视法定。在国家税收法制不断进步的趋势下，实质课税原则应当予以限制，确定其适用的边界，不然会拖慢，甚至阻碍国家税收法制的进程。

一、实质课税原则的基本涵义

实质课税原则是指对于某种情况不能仅根据其外观和形式确定是否应予课税，应根据客观确定是否符合课税要件和课税要素。换句话来说，对一个业务是否符合某的课税要件，应主要根据业务的目的和经济实质，而不能仅考虑其表面形式，实质课税原则体现着“”，以求公平、合理和有效地进行课税。也就是说，当某些经济行为“形式”与“实质”不一致时，应根据该行为的“实质”而非“形式”判断该行为是否符合课税条件，进而适用税法进行课税。该原则起源于税法中的“经济法”，经过演变和发展，逐渐被许多国家、地区的税法规范所吸收和借鉴。

二、实践中，实质课税原则的适用无处不在

1、2018年，“建伟案”——“名为购房，实为借贷”，最高人民法院（2018）最高法行申253号：林碧钦、务局稽查局税务行政（税务）再审审查与审判监督行政裁定书（裁判日期：2018年1）：在“建伟案”中，从形式上看，这是一个房屋买卖，但是经过税务局机关对此案的举证，我们不难发现这更贴近借贷，税务机关在征收税款过程中必然涉及对相关应税行为性质的识别和判定，当商事外观与经济活动的实质不相符合时，税务机关能够根据实质课税原则独立认定涉案民事法律关系并进行征税。

2、2019年，“名为股权转让，实为转让”，高级人民法院（2018）苏行申626号：翡翠国际社区置业有限公司与国家税务总局苏州工业园区税务局、苏州工业园区管理委员会再审行政裁定书（裁判日期：2019年1）：以股权转让的名义，实质转让国有土地使用权，税务机关有权根据实质课税原则追缴国有土地使用权转让相应的税款。

3、2020年，显名股东转让股权，实际出资人的隐名股东为股权转让的个税的纳税义务人，国家税务总局税务局第一稽查局2020 年作出的一份《税务处理决定书》（桂税一稽处〔2020〕25 号）引发业界热议，该处理决定有提及“你（罗某）转让天某公司股权给宝某升公司及杨某，宝某升公司向你支付了部分股权转让款，并完成了工商的股权变更登记，作为股权实际转让方，是的，应按‘财产转让所得’申报缴纳个人所得税”。，该份处理决定的税务机关按照实质课税原则认定股权代持中代持股权对外转让时实际出资人为纳税义务人。

4、、等等中，存在大量的实质课税原则的适用。

三、实质课税原则滥用的弊端与危害

1、阻碍国家税收法制进程，违背国家税收法定趋势与潮流

2、侵害国家税收法定原则

3、侵害纳税人的税收合法权益

4、降低税收法律的权威性，纳税人对于税法的遵从度

5、容易造成对于纳税人纳税的不公平

6、增加税务机关的工作负担，降低税务机关行政执法的效率

四、实质课税原则适用应有的限制或边界

1、税务机关适用实质课税原则的重要前提就是尊重税收法定原则。即使我国税收立法发展较晚较慢，税法制度不够健全，只要有涉税法律明确法律规定的情况下，即使违背经济交易实质导致税收难以全部实现，也要严格遵循法律规定，不可将实质课税原则作为税收实践中首选原则。否则，任意放大实质课税原则的适用边界，将会造成侵害纳税人合法利益，最终会导致我国税收法定原则的崩塌。

2、税务机关适用实质课税前尊重税收法定原则，税收法定原则中的“法”不仅仅是涉税法律，还有非涉税法律。没有涉税法律明确规定，但有其他法律规定的，比如民商，已经对于交易作出认定的，除非严重影响税务机关的职责，也要遵守认定交易事实的其他法律，采用适用其他法律认定的结论或事实。

3、税务机关基于行政视角认为交易不符合经济实质的，适用之前要谨慎，需要评估适用不同原则的结果、对于交易秩序影响等，如果结果出入不大或交易秩序影响较大，就尊重法律规范，采用法律对于交易的认定，不要适用实质课税；如果结果差距很大或对交易秩序影响不大的，可以适用实质课税原则。

4、税务机关适用实质课税原则，要统一标准，不可仅仅基于确保国家税收考虑，对于不同个案，遵循不统一的使用标准，选择性地适用该原则，侵害了纳税人的合法税收利益，违背税务机关维护纳税人合法权益的职责。

5、税务机关适用实质课税原则，对于实质经营交易事实的认定负有举证责任，而且要达到证据充分、事实清楚的程度。

说明：文章内容，仅一家之言，不易作为法律意见使用。